简易计税的情形、政策依据、征收率、差额征税

2019-10-24 09:56发布

发票上的税率栏,可以是数字、汉字或字符。显示数字的情形,除了税率之外就是征收率。征收率如果不正确,对于销售方而言,税额计算就会错误,导致多缴、少缴税款;对于购买方而言,税率栏填写错误的发票,属于不合规发票,存在不得下账列支等风险。实务操作中,财税人员对征收率的关注度一直比较高,但是征收率的规定,散见于20多年的许多文件中,简易计税既有可以选择适用简易计税的,也有必须简易计税的情形。适用简易计税,有全额计税也有差额计税的情形。简易计税时,征收率有5%、3%、2%、按5%减按1.5%、按3%减按2%。想理清也不是一件容易的事情。本文在借鉴总局官方资料的基础上,查阅原文件规定,融汇相关事项的散见规定,逐项仔细求证,修订完善补充,分类归纳整理,希望对大家的学习应用有所帮助。

一、纳税人的种类和简易计税

增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人,通常情况下,采用一般计税方法,适用税率,特定情形下,采用简易计税方法,适用征收率;小规模纳税人,通常情况下,适用征收率3%,特殊情况下适用5%、2%的征收率,还有3%减按2%、5%减按1.5%。

二、一般纳税人和小规模纳税人的简易计税非选择情形

(一)适用3%征收率的情形,7种

1.提供物业管理服务的纳税人,向服务接受方收取的自来水水费,以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额,按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。(总局公告2016年第54号

2.建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务,建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的,适用简易计税方法计税。(财税[2017]58号

3.资管产品管理人运营资管产品过程中发生的增值税应税行为,暂适用简易计税方法,按照3%的征收率缴纳增值税。(财税[2017]56号

4.拍卖行受托拍卖增值税应税货物,向买方收取的全部价款和价外费用,应当按照3%的征收率征收增值税。(国税发[1999]40号财税[2014]57号

5.(一般纳税人的)寄售商店代销寄售物品(包括居民个人寄售的物品在内)。(财税[2009]9号财税[2014]57号

6.(一般纳税人的)典当业销售死当物品。(财税[2009]9号财税[2014]57号

7.经国务院或国务院授权机关批准的免税商店(一般纳税人)零售的免税品。(财税[2009]9号财税[2014]57号

(二)按照3%征收率,减按2%征收的情形,6种

1.一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。(财税[2009]9号财税[2014]57号

2.2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产。(财税[2008]170号财税[2014]57号

3.2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产。(财税[2008]170号财税[2014]57号

4.纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人,认定为一般纳税人后销售该固定资产(总局公告2012年1号总局公告2014年第36号

5.增值税一般纳税人发生按照简易办法征收增值税应税行为,销售其按照规定不得抵扣进项税额的固定资产。(总局公告2012年1号总局公告2014年第36号

6.纳税人销售旧货。

注1:所称旧货,是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物(含旧汽车、旧摩托车和旧游艇),但不包括自己使用过的物品。(财税[2009]9号财税[2014]57号

注2:一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产,按照现行旧货相关增值税政策执行。使用过的固定资产,是指纳税人符合《试点实施办法》第二十八条规定并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。(财税[2016]36号第一条第(十四)项)

注3:《试点实施办法》第二十八条规定,固定资产,是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形资产。

需要说明的是,根据总局公告2015年第90号,纳税人销售自己使用过的固定资产,适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的,可以放弃减税,按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税,并可以开具增值税专用发票。

(三)按5%、减按1.5%的情形,10种

1.房地产开发企业中的小规模纳税人销售自行开发的房地产项目,以当期销售额和5%的征收率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税。(总局公告2016年第18号第二十二条)

2.房地产开发企业中的小规模纳税人,出租自行开发的房地产项目,按照5%的征收率计算应纳税额。(财税[2016]68号

3.小规模纳税人(除个人转让其购买的住房外)转让其取得(不含自建)的不动产,以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。(国税发[1994]114号

4.小规模纳税人(除个人转让其购买的住房外)转让其自建的不动产,以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。(总局公告2016年第14号第四条)

5.个人转让其购买的住房,购买不足两年的,全额按5%;两年及以上,北上广深地区,非普通住宅,差额后按5%。

注1:个人将购买不足2年的住房对外销售的,按照5%的征收率全额缴纳增值税;个人将购买2年以上(含2年)的住房对外销售的,免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

个人将购买不足2年的住房对外销售的,按照5%的征收率全额缴纳增值税;个人将购买2年以上(含2年)的非普通住房对外销售的,以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税;个人将购买2年以上(含2年)的普通住房对外销售的,免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。(财税[2016]36号附件3第五条)

注2:个人(个体工商户和其他个人)转让其购买的住房,按照以下规定缴纳增值税:

个人转让其购买的住房,按照有关规定全额缴纳增值税的,以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。

个人转让其购买的住房,按照有关规定差额缴纳增值税的,以取得的全部价款和价外费用扣除购买住房价款后的余额为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。(总局公告2016年第14号第五条)

6.小规模纳税人的单位和个体工商户出租不动产(不含个体工商户出租住房),按照5%的征收率计算应纳税额。(总局公告2016年第16号第四条)

7.其他个人出租不动产(不含住房)按照5%的征收率计算应纳税额。(总局公告2016年第16号第四条)

8.小规模纳税人的个体工商户出租住房,按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。(总局公告2016年第16号第四条)

9.其他个人出租住房,按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。(总局公告2016年第16号第四条)

10.中外开采原油、天然气。中外合作油(气)田销售原油、天然气时,应按规定向购买方开具增值税专用发票。发票“税额栏”按价含税销售额乘以征收率5%计算出的税额填写。(国税发[1994]114号

(四)适用2%征收率的情形,共1种

小规模纳税人(除其他个人外,下同)销售自己使用过的固定资产,减按2%征收率征收增值税。(财税[2009]9号

注1:销售自己使用过的除固定资产以外的物品,应按3%。(财税[2009]9号

注2:其他个人销售不动产,继续按照现行政策规定征免增值税。(国家税务总局公告2019年第4号第七条)

比如,如果其他个人销售住房满2年符合免税条件的,仍可继续享受免税;如不符合免税条件,则应按规定纳税。

注3:根据《增值税暂行条例》第十五条第(七)项规定,销售的自己使用过的物品。免征增值税。根据《增值税暂行条例实施细则》第三十五条第(三)项规定,《增值税暂行条例》第(七)项所称自己使用过的物品,是指其他个人自己使用过的物品。)(财税[2009]9号财税[2014]57号

【总结】其他个人销售自己使用过的物品,免税。

三、一般纳税人可选择简易计税的情形

一般纳税人可选择简易计税的情形共有40项,其中:原增值税业务10项,营改增业务30项。这些业务一般纳税人可以在一般计税方法和简易计税方法中选择。选择一般计税时,按适用税率计算增值税销项税额;选择简易计税时,按征收率计算应纳税额。

(一)原增值税业务10项

1.销售自产的县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。(财税[2009]9号财税[2014]57号)(小型水力发电单位,是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下(含5万千瓦)的小型水力发电单位)

2.销售自产的自来水。(财税[2009]9号财税[2014]57号

3.销售自产的建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料;销售自产的以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰(不含粘土实心砖、瓦)。(财税[2009]9号财税[2014]57号

4.销售自产的商品混凝土(仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土)。(财税[2009]9号财税[2014]57号

5自2018年5月1日起,增值税一般纳税人生产销售和批发、零售抗癌药品,可选择按照简易办法依照3%征收率计算缴纳增值税。(财税[2018]47号

6.单采血浆站销售非临床用人体血液。(国税函[2009]456号总局公告2014年第36号

7.生物制品生产企业,销售自产的用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。(财税[2009]9号财税[2014]57号

8.药品经营企业销售生物制品。(总局公告[2012]20号

9.兽用药品经营企业销售兽用生物制品。(总局公告2016年第8号

10.自2019年3月1日起,增值税一般纳税人生产销售和批发、零售罕见病药品,可选择按照简易办法依照3%征收率计算缴纳增值税。上述纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后,36个月内不得变更。自2019年3月1日起,对进口罕见病药品,减按3%征收进口环节增值税。(财税[2019]24号

(二)营改增业务,共30项

1.公共交通及物流辅助,征收率3%(4项)

(1)公共交通运输服务。包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。(财税[2016]36号附件2

(2)仓储服务。(物流辅助服务)(财税[2016]36号附件2

(3)装卸搬运服务。(物流辅助服务)(财税[2016]36号附件2

(4)收派服务。(物流辅助服务)(财税[2016]36号附件2

2.文化体育、教育、动漫、电影播映,征收率3%;(5项)

(1)文化体育服务。(含纳税人在游览场所经营索道、摆渡车、电瓶车、游船等取得的收入)。(财税[2016]36号附件2

注:纳税人在游览场所经营索道、摆渡车、电瓶车、游船等取得的收入按“文化体育业”。(财税[2016]140号

(2)提供非学历教育服务。(财税[2016]68号

(3)教育辅助服务。(财税[2016]140号

(4)经认定的动漫企业。(为开发动漫产品提供的动漫脚本编辑、形象设计等服务及在境内转让动漫版权)(财税[2016]36号附件2

(5)电影放映服务。(现代服务—广播影视服务)(财税[2016]36号附件2

3.建筑业,征收率3%;(5项)

(1)以清包工方式提供的建筑服务;(财税[2016]36号附件2

(2)为甲供工程提供的建筑服务;(财税[2016]36号附件2

(3)为建筑工程老项目提供的建筑服务;(财税[2016]36号附件2

(4)销售电梯同时提供的安装服务。一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务,其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。(总局公告2017年第11号

(5)销售自产、外购机器设备的同时提供安装服务,已分别核算机器设备和安装服务的销售额,安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。(总局公告2018年第42号

4.涉农金融服务(3项)

(1)农村信用社、村镇银行、农村资金互助社、由银行业机构全资发起设立的贷款公司、法人机构在县(县级市、区、旗)及县以下地区的农村合作银行和农村商业银行提供金融服务收入。(财税[2016]46号

(2)中国农业银行纳入“三农金融事业部”改革试点的各省、自治区、直辖市、计划单列市分行下辖的县域支行和新疆生产建设兵团分行下辖的县域支行(也称县事业部),提供农户贷款、农村企业和农村各类组织贷款取得的利息收入。(财税[2016]46号

(3)中国农业发展银行总行及其各分支机构提供涉农贷款取得的利息收入。(财税[2016]39号

5.商务辅助服务(3项)差额后,按简易计税办法5%

(1)提供劳务派遣服务选择差额纳税的。(财税[2016]47号

一般纳税人、小规模纳税人提供劳务派遣服务,可以选择差额纳税,以取得的全部价款和价外费用,扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额,按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。选择差额纳税的纳税人,差额部分,不得开具增值税专用发票,可以开具普通发票。

(2)提供安全保护服务(含提供武装守护押运服务)选择差额纳税的。(财税[2016]68号

纳税人提供安全保护服务,比照劳务派遣政策执行。

(3)提供人力资源外包服务。(财税[2016]47号

按照经纪代理服务(注:不属于人力资源服务),销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金,不得开具增值税专用发票,可以开具普通发票。一般纳税人提供人力资源外包服务,可以选择适用简易计税方法,按照5%的征收率计算缴纳增值税。

【总结】劳务派遣和人力资源外包的对比:

(1)销售额方面:劳务派遣的销售额可以是全额或选择差额;人力资源外包服务,销售额就是差额后。

(2)差额时,劳务派遣可扣项目中有福利,而人力资源外包可扣项目中没有提及福利。

6.租赁业务(6项)

(1)出租2016年4月30日前取得的不动产。征收率均为5%(财税[2016]36号附件2第一条第(九)项)

注:融资租赁、经营租赁均适用

(2)以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的,或在纳入营改增试点前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同(财税[2016]36号附件2第一条第(六)项第4、5点),征收率3%。

(3)2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同,或以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务。征收率5%(财税[2016]47号

(4)公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路通行费。试点前开工的高速公路,指相关施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前的高速公路。征收率3%(财税[2016]36号附件2财税[2016]47号财税[2016]68号

(5)收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费。征收率5%(不动产经营租赁)(财税[2016]47号

(6)房地产开发企业中的一般纳税人出租自行开发的房地产老项目。征收率5%(小规模纳税人,是按照5%,不是选择)(财税[2016]68号

注:以上三种属于经营租赁

7.销售房、土(3项)

(1)一般纳税人销售2016年4月30日前取得的不动产。(小规模是按照5%)

销售2016年4月30日前取得(不含自建)的,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额为销售额,5%。

2016年4月30日前自建的,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用为销售额,5%。(财税[2016]36号附件2

(2)房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产老项目。5%(总局公告2016年第18号)

(3)转让2016年4月30日前取得的土地使用权,差额后,5%。

纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算缴纳增值税。(财税[2016]47号

注:小规模纳税人可以在全额适用3%和差额适用5%的征收率之间进行选择。

(三)非企业单位的特定业务的(1项):

非企业性单位中的一般纳税人提供的研发和技术服务、信息技术服务、鉴证咨询服务,以及销售技术、著作权等无形资产,可以选择简易计税方法按照3%征收率计算缴纳增值税。

非企业性单位中的一般纳税人提供《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号)第一条第(二十六)项中的“技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务”(注:免税),可以参照上述规定,选择简易计税方法按照3%征收率计算缴纳增值税。(财税[2016]140号第十二条)

注:非企业单位的技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询技术服务,可以放弃免税,选择按照3%的征收率。

【总结】一般纳税人可选择简易计税,适用5%征收率的情形,共9种:

四、差额计税的征收率总结

适用简易计税,以差额后的余额作为销售额,有以下6种。需要说明的是,纳税人提供人力资源外包服务。按照经纪代理服务征收增值税,销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金、向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金,并不属于差额计税。

  作者:李春梅

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