农产品购销双方的税收实务操作

2019-08-03 20:37发布

作者自注:

本文原于2017年5月在《每日税讯》微信公众号发表,当时笔者对政策的某一点理解出现偏差,造成文中有小瑕疵。而后笔者怕误导读者,从不主动推荐此文。但一直不断有朋友来咨询农产品购销双方的税收实务操作。结合2018年5月和2019年4月,国家对增值税税率的调整,笔者将原文进行修改后再次发表,以飨读者。

近日,《关于简并增值税税率有关政策的通知》(财税[2017]37号)颁布,一般纳税人抵扣农产品进项税额的政策再次引起各方纳税人广泛热议。在此之前,笔者也普遍感受到不少纳税人对农产品在销售和购买时适用的增值税征免税政策和抵扣进项税额规定不甚掌握,甚至不熟悉。随着营改增试点的全面推开,更多营改增纳税人对该问题也十分困惑。例如,为什么餐饮企业一般纳税人从商贸公司购进蔬菜肉类不能抵扣进项税额,而从农民购进就能抵扣?如果从个体工商户购进又能否抵扣?销售原材料或边角废弃料是农产品的,是否免税?结合财税37号文,笔者将涉及农产品的增值税政策梳理一下,绘制表格假设并分析购销双方不同身份对应的征抵税政策,让大家能“按表索骥”,快捷掌握农产品购销双方的征抵税实务操作,以及开具和取得发票(增值税扣税凭证)的相关规定,最大限度识别和规避税收风险。

PS:指本文第一次发表时,2017年5月前后。

一、销售农产品的征免税政策

现行的《增值税暂行条例》第十五条“下列项目免征增值税:(一)农业生产者销售的自产农产品”。 现行《增值税暂行条例实施细则》第三十五条“条例第十五条规定的部分免税项目的范围,限定如下:(一)第一款第(一)项所称农业,是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者,包括从事农业生产的单位和个人。农产品,是指初级农产品,具体范围由财政部、国家税务总局确定。”《关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税字[1995]52号) 对增值税暂行条例所称的“农业生产者销售的自产农业产品”,规定“是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品;对上述单位和个人销售的外购的农业产品,以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品,不属于免税的范围,应当按照规定税率征收增值税。”《关于农民专业合作社有关税收政策的通知》(财税[2008]81号)其中规定“一、对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品,视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。二、增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品,可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。”

另外,《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税[2011]137号)规定“对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。”《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税[2012]75号)规定“对从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。”

财税37号文规定自2017年7月1日起,纳税人销售或者进口农产品,税率为11%,具体征税范围暂继续按照财税字[1995]52号文及现行相关规定执行。

二、一般纳税人购进农产品的抵扣税额政策

现行的增值税暂行条例第八条第二款“下列进项税额准予从销项税额中抵扣:……(三)购进农产品,除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外,按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式:进项税额=买价×扣除率。”现行增值税暂行条例实施细则第十七条“条例第八条第二款第(三)项所称买价,包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。”第十九条“条例第九条所称增值税扣税凭证,是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。”《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十五条、第二十六条与上述规定基本一致,不再复述。

需要特别注意的是财税37号文规定自2017年7月1日起,营改增试点期间纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品适用扣除率13%,其他货物和服务适用扣除率11%。纳税人购进农产品既用于生产销售或委托受托加工17%税率货物又用于生产销售其他货物服务的,应当分别核算用于生产销售或委托受托加工17%税率货物和其他货物服务的农产品进项税额。未分别核算的,统一以增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额,或以扣除率11%计算进项税额。

三、农产品购销双方不同身份对应征抵税实务操作

目前,《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》(财税[2012]38号)在各地很多行业(包括营改增行业)尚未开展核定扣除试点。因此笔者在此不对农产品增值税进项税额核定扣除办法进行解析,而从纳税人取得增值税扣税凭证抵扣进项税额的规定来分析购销双方的征抵税实务操作。假定销售方是纳税人A,购买方是纳税人B,双方在农产品购销环节的不同身份对应的征抵税实务操作列表如下:

为表述简洁,表中使用了简略词语,在此作几点说明:

1.“专票(代开专票)”、“普票(代开普票)”、“收购发票”分别指增值税专用发票(包括小规模纳税人向税务机关申请代开的专用发票)、增值税普通发票(包括其他个人向税务机关申请代开的普通发票)、纳税人自行开具“收购”字样的增值税普通发票。

2.“免税”指流通环节免征增值税的蔬菜、部分鲜活肉蛋产品,“非免税”指除前述以外不能免征增值税的农产品。

3.“凭专票抵扣”,指凭增值税专用发票(不包括小规模纳税人向税务机关申请代开的专用发票)注明的增值税额抵扣。但是,纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品按专用发票注明的金额(注意不是价税合计)×扣除率13%(注意不是11%)计算税额抵扣。

4.“按普票(代开普票)或收购发票计算抵扣”,指按增值税普通发票(其他个人向税务机关申请代开的普通发票)或纳税人自行开具“收购”字样的增值税普通发票注明的农产品买价(价税合计)×扣除率计算税额抵扣。

5.“按代开专票计算抵扣”,指按小规模纳税人向税务机关申请代开的专用发票注明的金额(注意不是价税合计)×扣除率计算税额抵扣。

6.“不能享受免税”或“享受免税”,指纳税人销售的全部农产品都不能享受免税政策或都可以享受免税政策。

此外,一般纳税人从境外进口农产品,取得海关进口增值税专用缴款书的,以海关缴款书上注明的增值税额为进项税额进行抵扣。但从事批发、零售的纳税人销售的进口农产品免征增值税的,其海关缴款书不得抵扣。

补记:

一、财税[2017]37号

“二、纳税人购进农产品,按下列规定抵扣进项税额:

(六)《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条第二款第(三)项和本通知所称销售发票,是指农业生产者销售自产农产品适用免征增值税政策而开具的普通发票。”

——此处明确除上述条款以外的其他纳税人(包括增值税一般纳税人和小规模纳税人)销售农产品开具的普通发票(包括增值税普通发票、增值税电子发票、通用机开(打)发票)排除在扣税凭证之外,即不得抵扣进项税额。 

二、《关于调整增值税税率的通知》(财税[2018]32号):

“一、纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物,原适用17%和11%税率的,税率分别调整为16%、10%。

二、纳税人购进农产品,原适用11%扣除率的,扣除率调整为10%。

三、纳税人购进用于生产销售或委托加工16%税率货物的农产品,按照12%的扣除率计算进项税额。”

 

三、《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号):

“一、增值税一般纳税人(以下称纳税人)发生增值税应税销售行为或者进口货物,原适用16%税率的,税率调整为13%;原适用10%税率的,税率调整为9%。

二、纳税人购进农产品,原适用10%扣除率的,扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品,按照10%的扣除率计算进项税额。”

原创: 郑昱


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